Анализ себестоимости продукции промышленного предприятия

Важнейший показатель экономической эффективности производства продукции — ее себестоимость. В себестоимости отражаются все стороны хозяйственной деятельности, аккумулируются результаты использования всех производственных ресурсов. От ее уровня зависят финансовые результаты деятельности предприятий, темпы расширенного воспроизводства, финансовое состояние субъектов хозяйствования.

 

Для глубокого изучения причин изменения себестоимости анализируют отчетные калькуляции по отдельным изделиям, фактический уровень затрат на единицу продукции сравнивают с плановым и данными прошлых периодов, других предприятий в целом и по статьям затрат. Влияние факторов первого порядка на изменение уровня себестоимости единицы продукции изучают с помощью факторной модели:

C_i = A_i / VBП_i + B_i, 

 

где C_i — себестоимость единицы i-гo вида продукции;

А_i — постоянные затраты, отнесенные на i-й вид продукции;

B_i — переменные затраты на единицу i-гo вида продукции;

VВП_i — объем выпуска i-гo вида продукции.

Используя эту модель и данные табл. 1, произведем расчет влияния факторов на изменение себестоимости изделия А методом цепной подстановки.

 

Таблица 1. Исходные данные для факторного анализа себестоимости изделия А
Показатель	План	Факт	Отклонение от плана
Объем выпуска продукции (VBП), шт.	10 000	13 300	+3300
Сумма постоянных затрат (a), тыс. руб.	12 000	20 482	+8482
Сумма переменных затрат на одно изделие (b), руб.	2800	3260	+460
Себестоимость изделия (С), руб.	4000	4800	+800

 

C_план = a_план / VBП_план + b_план = 12 000 000 / 10 000 + 2800 = 4000 руб.;

C_{усл 1} = a_план / VBП_факт + b_план = 12 000 000 / 13 300 + 2800 = 3702 руб.;

C_{усл 2} = a_факт / VBП_факт + b_план = 20 482 000 / 13 300 + 2800 = 4340 руб.;

C_факт = a_факт / VBП_факт + b_факт = 20 482 000 / 13 300 + 3260 = 4800 руб.

Общее изменение себестоимости единицы продукции составляет:

ΔС_общ = С_факт – С_план = 4800 – 4000 = +800 руб.

В том числе:

а) за счет изменения объема производства продукции:  

ΔС_VBП = С_усл 1 – С_план = 3702 – 4000 = –298 руб.;

б) за счет изменения суммы постоянных затрат:  

 

ΔС_а = С_усл 2 – С_усл 1 = 4340 – 3702 = +638 руб.;

в) за счет изменения суммы удельных переменных затрат:  

 

ΔС_b = С_факт – С_усл 2 = 4800 – 4340 = +460 руб.

Аналогичные расчеты делают по каждому виду продукции (табл. 2а, б).

 

Таблица 2а. Расчет влияния факторов первого порядка на изменение себестоимости отдельных видов продукции
Вид продукции	Объем производства продукции, шт.		Постоянные затраты на весь выпуск продукции, руб.		Переменные затраты на единицу продукции, руб.
	план	факт	план	факт	план	факт
А	10 000	13 300	12 000 000	20 482 000	2800	3260
Б	10 000	5700	7 500 000	5 700 000	1850	2100
…

 

Таблица 2б. Расчет влияния факторов первого порядка на изменение себестоимости отдельных видов продукции
Вид продукции	Себестоимость изделия, руб.				Изменение себестоимости, руб.
	план	расчетное условие 1, (усл 1)	расчетное условие 2, (усл 2)	факт	общее	в том числе за счет изменения
						объема выпуска	постоянных затрат	удельных переменных затрат
А	4000	3702	4340	4800	+800	–298	+638	+460
Б	2600	3165	2850	3100	+500	+565	–315	+350
…

Далее более детально изучают себестоимость продукции по каждой статье затрат, для чего фактические данные сравнивают с данными плана, прошлых периодов, других предприятий (табл. 3).

 

Таблица 3. Анализ себестоимости изделия А по статьям затрат
Статья затрат	Затраты на изделие, руб.			Структура затрат, %
	план	факт	Δ	план	факт	Δ
Сырье и основные материалы	1700	2115	+415	42,5	44,06	+1,56
Топливо и энергия	300	380	+80	7,5	7,92	+0,42
Заработная плата производственных рабочих	560	675	+115	14,0	14,06	+0,06
Отчисления на социальные нужды	200	240	+40	5,0	5,0	—
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования	420	450	+30	10,5	9,38	–1,12
Общепроизводственные расходы	300	345	+45	7,5	7,19	–0,31
Общехозяйственные расходы	240	250	+10	6,0	5,21	–0,79
Потери от брака	—	25	+25	—	0,52	+0,52
Прочие производственные расходы	160	176	+16	4,0	3,66	–0,34
Коммерческие расходы	120	144	+24	3,0	3,0	—
Итого	4000	4800	+800	100	100	—
В том числе: переменные постоянные	2800 1200	3260 1540	+460 +340	70,0 30,0	67,9 32,1	–2,1 +2,1

Приведенные данные показывают рост по всем статьям затрат и в особенности по материальным затратам и заработной плате производственного персонала.

Аналогичные расчеты делаются по каждому виду продукции. Установленные отклонения по статьям затрат являются объектом факторного анализа. В результате постатейного анализа себестоимости продукции должны быть выявлены внутренние и внешние, объективные и субъективные факторы изменения ее уровня. Это необходимо для квалифицированного управления процессом формирования затрат и поиска резервов их сокращения.

Анализ прямых материальных затрат

Большой удельный вес в себестоимости продукции занимают материальные затраты. Общая сумма материальных затрат в целом по предприятию зависит от объема производства продукции (VВП), ее структуры (Уд_i) и изменения удельных материальных затрат на отдельные виды продукции (УМЗ_i). Уровень последних, в свою очередь, может измениться из-за количества (массы) израсходованных материальных ресурсов на единицу продукции (УР_i) и средней стоимости единицы материальных ресурсов (Ц_i). Схематически эта взаимосвязь представлена на рисунке.

 

Прямые материальные затраты на производство продукции (МЗ)
Объем производства продукции	Структура продукции	Уровень материальных затрат на единицу продукции
	Расход сырья и материалов на единицу продукции	Средняя стоимость единицы сырья и материалов

 Структурно-логическая модель факторного анализа прямых материальных затрат

Анализ прямых материальных затрат целесообразно начинать с изучения факторов изменения материальных затрат на единицу продукции, для чего используется следующая факторная модель:

УМЗ_i = ∑(УР_i × Ц_i).

Расчет влияния данных факторов произведем способом цепной подстановки:

УМЗ_план = ∑(УР_{i план} × Ц_{i план});

 

УМЗ_усл = ∑(УР_{i факт} × Ц_{i план});

УМЗ_факт = ∑(УР_{i факт} × Ц_{i факт});

ΔУМЗ_УР = УМЗ_усл – УМЗ_план;

ΔУМЗ_Ц = УМЗ_факт – УМЗ_усл.

Данные табл. 4 позволяют установить, из-за чего изменились материальные затраты на единицу продукции в целом и по каждому виду материальных ресурсов. В рассматриваемом примере они увеличились в основном за счет роста цен на ресурсы.

 

Таблица 4. Расчет влияния факторов на сумму прямых материальных затрат на единицу продукции
Вид изделия и материала	Расход материала на изделие, м		Цена 1 м ткани, руб.		Материальные затраты на изделие, руб.			Изменение материальных затрат на изделие, руб.
	план	факт	план	факт	план	Цi план	факт	общее	в том числе за счет
									нормы расхода	цены
Изделие А
Ткани верха	2,8	2,7	500	650	1400	1350	1755	+355	–50	+405
Ткани для подкладки	2,5	2,5	100	120	250	250	300	+50	—	+50
Прочие материалы	—	—	—	—	50	54	60	+10	+4	+6
Итого	—	—	—	—	1700	1654	2115	+415	–46	+461
Изделие Б
Ткани верха	2,6	2,5	250	300	650	625	750	+100	–25	+125
Ткани для подкладки	2,5	2,6	50	60	125	130	156	+31	+5	+26
Прочие материалы	—	—	—	—	25	25	34	+9	—	+9
Итого	—	—	—	—	800	780	940	+140	–20	+160

После этого можно изучить факторы изменения суммы прямых материальных затрат на весь объем производства каждого вида продукции, для чего используется следующая факторная модель:

МЗ_i = VBП_i ∑(УР_i × Ц_i).

 

В табл. 5 представлен алгоритм расчета материальных затрат на производство изделия А.

 

Таблица 5. Материальные затраты на производство изделия А
Показатель	Алгоритм расчета	Порядок расчета	Сумма, тыс. руб.
М3план	VBПi план = ∑(УРi план × Цi план)	10 000 × 1,7	17 000
М3усл 1	VBПi факт = ∑(УРi факт× Цi план)	13 300 × 1,7	22 610
М3усл 2	VBПi факт = ∑(УРi факт × Цi план)	13 300 × 1,654	21 998
М3факт	VBПi факт = ∑(УРi факт × Цi факт)	13 300 × 2,115	28 130

Из табл. 5 видно, что материальные затраты на производство изделия А выросли на 11 130 тыс. руб., в том числе за счет изменения:

а) объема производства продукции — +5610 тыс. руб. (22 610 – 17 000);

б) расхода материала на изделие — –612 тыс. руб. (21 998 – 22 610);

в) стоимости материальных ресурсов — +6132 тыс. руб. (28 130 – 21 998).

Аналогичные расчеты делаются по всем видам продукции (табл. 6).

 

Таблица 6. Факторный анализ материальных затрат по видам продукции
Изделие	Материальные затраты, тыс. руб.					Изменение материальных затрат, тыс. руб.
	план	расчетное условие 1, (усл 1)		расчетное условие 2, (усл 2)	факт	общее	в том числе за счет изменения
							объема выпуска	нормы расхода	цен на ресурсы
А	17 000	22 610		21 998	28 130	+11 130	+5610	–612	+6132
Б	8000	4560		4446	5358	–2642	–3440	–114	+912
…
Итого	25 000		27 170	26 444	33 488	+8488	+2170	–726	+7044

Общая сумма прямых материальных затрат в целом по предприятию кроме данных факторов зависит еще и от структуры произведенной продукции. Необходимые данные для расчета приведены в табл. 7.

 

Таблица 7. Общая сумма затрат материалов на производство продукции
Показатель	Алгоритм расчета	Расчет	Сумма, тыс. руб.
М3план	∑(VBПi план × УРi план × Цi план)	10 000 × 1,7 + 10 000 × 0,8	25 000
МЗусл 1	МЗплан × Iвп*	25 000 × 0,95	23 750
МЗусл 2	∑(VBПi факт × УРi факт × Цi план)	13 300 × 1,7 + 5700 × 0,8	27 170
МЗусл 3	∑(VBПi факт × УРi факт × Цi план)	13 300 × 1,654 + 5700 × 0,78	26 444
МЗфакт	∑(VBПi факт × УРi факт × Цi факт)	13 300 × 2,115 + 5700 × 0,94	33 488

*I_вп — изменение объема выпуска продукции (0,95).

На основании данных табл. 7 можно установить, что общая сумма прямых материальных затрат на производство продукции увеличились на 8488 тыс. руб. (33 488 тыс. руб. – 25 000 тыс. руб.), в том числе за счет изменения:

а) объема производства продукции — –1250 тыс. руб. (23 750 – 25 000);

б) структуры производства продукции — +3420 тыс. руб. (27 170 – 23 750);

в) материалоемкости продукции — –726 тыс. руб. (26 444 – 27 170);

г) стоимости материальных ресурсов — +7044 тыс. руб. (33 488 – 26 444).

Расход сырья и материалов на единицу продукции зависит от их качества, замены одного вида материала другим, изменения рецептуры сырья, техники, технологии и организации производства, квалификации работников и других инновационных мероприятий.

В процессе анализа нужно узнать изменение удельного расхода материала за счет каждого фактора, а затем полученный результат умножить на базовый уровень цены и фактический объем производства i-гo вида продукции. В результате получим прирост суммы материальных затрат на производство этого вида изделия за счет соответствующего фактора в отчетном периоде:

ΔМЗ_хi = ΔУР_xi × Ц_{i план} × VВП_{i факт}.

Уровень средней цены материала зависит от рынков сырья, инфляционных факторов, внутригрупповой структуры материальных ресурсов, уровня транспортных и заготовительных расходов, качества сырья, замены одного вида другим и т. д. Чтобы узнать, как за счет каждого из них изменилась общая сумма материальных затрат, необходимо изменение средней цены i-гo вида или группы материалов за счет i-гo фактора умножить на фактическое количество использованных материалов соответствующего вида:

ΔМЗ_хi = ΔЦ_xi × УР_{i факт} × VВП_{i факт}.

На многих предприятиях могут иметь место сверхплановые возвратные отходы сырья, которые можно реализовать или использовать для других целей. Если сопоставить их стоимость по цене возможного использования и по стоимости исходного сырья, то мы узнаем, на какую сумму увеличились материальные затраты, включенные в себестоимость продукции.

Наличие сверхплановых безвозвратных отходов приводит к прямому удорожанию продукции и уменьшению ее выпуска. Чтобы установить, насколько возросла сумма материальных затрат, необходимо сверхплановое количество безвозвратных отходов умножить на плановую цену исходного материала.

Обобщим результаты факторного анализа прямых материальных затрат и определим неиспользованные, текущие и перспективные резервы их сокращения на единицу продукции (табл. 8).

 

Таблица 8. Факторы изменения сырья на единицу продукции
Фактор	Изменение нормы расхода ткани на изделие, м	Расчет влияния на сумму материальных затрат, руб.	Изменение суммы материальных затрат, тыс. руб.
Качество сырья	+0,15	(+0,15) × 500 × 13 300	+997,5
Технология раскроя	–0,25	(–0,25) × 500 × 13 300	–1662,5
…
Итого	–0,10	—	–665

Методика определения резервов снижения себестоимости продукции

Основными источниками резервов снижения себестоимости промышленной продукции (Р↓С) являются:

1) увеличение объема производства продукции за счет более полного использования производственной мощности предприятия (Р↑VВП);

2) сокращение затрат на производство продукции (Р↓3) за счет повышения уровня производительности труда, экономного использования сырья, материалов, электроэнергии, топлива, оборудования, сокращения непроизводительных расходов, производственного брака и т. д.

Величина резерва снижения себестоимости единицы продукции определяется по формуле:

Р↓С = С_в – С_ф = (З_ф – Р↓З + З_Д) / (VВП_факт + Р↑VВП) – З_ф / VВП_факт,

где С_ф и С_в — соответственно фактический и возможный (прогнозируемый) уровни себестоимости единицы продукции;

З_ф — фактические затраты на производство продукции в отчетном периоде;

Р↓З — резерв сокращения затрат на производство продукции;

З_д — дополнительные затраты, необходимые для освоения резервов увеличения производства продукции;

VBП_факт, Р↑VBП — соответственно фактический объем и резерв увеличения производства продукции.

Резервы увеличения производства продукции выявляются в процессе анализа выполнения производственной программы. При увеличении объема производства продукции на имеющихся производственных мощностях возрастают только переменные затраты (прямая зарплата рабочих, прямые материальные расходы и др.), сумма же постоянных расходов, как правило, не изменяется. В результате снижается себестоимость изделий.

Резервы сокращения затрат устанавливаются по каждой статье расходов за счет конкретных инновационных мероприятий (внедрение новой, более прогрессивной техники и технологии производства, улучшение организации труда и др.), которые будут способствовать экономии заработной платы, сырья, материалов, энергии и т. д.

Экономию затрат по оплате труда (Р↓ЗП) в результате проведения инновационных мероприятий можно рассчитать путем умножения разности между трудоемкостью продукции до внедрения (ТЕ_план) и после внедрения (ТЕ_факт) соответствующих мероприятий на планируемый уровень среднечасовой оплаты труда (ОТ_план) и на планируемый объем производства продукции (VBП_план):

Р↓ЗП = ∑(ТЕ_факт – ТЕ_план) × ОТ_план × VВП_план.

Сумма экономии увеличится на процент отчислений от фонда оплаты труда, включаемых в себестоимость продукции.

Резерв снижения материальных затрат (Р↓МЗ) на производство запланированного выпуска продукции за счет внедрения новых технологий и других мероприятий можно определить следующим образом:

Р↓МЗ = ∑(УР_факт – УР_план) × VBП_план × Ц_план,

где УР_план, УР_факт — расход материальных ресурсов на единицу продукции соответственно до и после внедрения инновационных мероприятий;

Ц_план — плановые цены на материалы.

Резерв сокращения расходов (Р↑А) на содержание основных средств за счет реализации, передачи в долгосрочную аренду, консервации и списания ненужных, лишних, неиспользуемых зданий, машин, оборудования (Р↓ОС_i) определяется умножением первоначальной их стоимости на норму амортизации (НА_i):

Р↑А = ∑(Р↓ОС_i × НА_i).

Резервы экономии накладных расходов выявляются на основе их факторного анализа по каждой статье затрат за счет обоснованного сокращения аппарата управления, экономного использования средств на командировки, почтово-телеграфные и канцелярские расходы, сокращения потерь от порчи материалов и готовой продукции, оплаты простоев и др.

Дополнительные затраты на освоение резервов увеличения производства продукции подсчитываются отдельно по каждому ее виду. Это в основном зарплата за дополнительный выпуск продукции, расход сырья, материалов, энергии и прочие переменные расходы, которые изменяются пропорционально объему производства продукции. Для установления их величины необходимо резерв увеличения выпуска продукции i-го вида умножить на фактический уровень удельных переменных затрат отчетного периода (B_{i факт}):

З_д = Р↑VBП_i × B_{i факт}.

 

Например, фактический выпуск изделия А в отчетном периоде составляет 13 300 шт., резерв его увеличения — 1500 шт., фактическая сумма затрат на производство всего выпуска — 63 840 тыс. руб., резерв сокращения затрат по всем статьям — 2130 тыс. руб., дополнительные переменные затраты на освоение резерва увеличения производства продукции — 4890 тыс. руб. (1500 руб. × 3260 руб.).

Резерв снижения себестоимости единицы продукции Р↓С составит: (63 840 – 2130 + 4890) / (13 300 + 1500) – 63 840 / 13 300 = 4,5 – 4,8 = 0,3 тыс. руб.

Аналогичные расчеты проводятся по каждому виду продукции, а при необходимости — по каждому инновационному мероприятию, что позволяет полнее оценить их эффективность.