Налоговая оптимизация: взгляд через призму деятельности ОЭЗ

Стремление к оптимизации налогообложения — явление не новое. На практике эта цель достигается различными путями. В настоящее время российские предприниматели стали обращать больше внимания на возможности новых, но уже зарекомендовавших себя схем налогообложения за счет участия своих компаний в деятельности особых экономических зон (ОЭЗ). 

В начале 1990-х гг. разработчики концепции ОЭЗ рассчитывали на то, что их существование будет стимулировать развитие обрабатывающих отраслей экономики, высокотехнологичных отраслей, импортозамещающих производств, транспортной инфраструктуры и туризма, производства новых видов продукции.

Федеральный закон от 22.07.2005 № 116-ФЗ (в ред. от 06.12.2011) «Об особых экономических зонах в Российской Федерации» (далее — Федеральный закон № 116-ФЗ) был призван служить правовым механизмом для регулирования деятельности особых экономических зон, содержащим преференции по трем ключевым для бизнеса направлениям:

• налоговые и таможенные льготы;
• государственное финансирование инфраструктуры;
• снижение административных барьеров.

В настоящее время действуют и другие законы, регулирующие образование и деятельность ОЭЗ в России:

• Федеральный закон от 31.05.1999 № 104-ФЗ (в ред. от 06.12.2011) «Об Особой экономической зоне в Магаданской области» (далее — Федеральный закон № 104-ФЗ);
• Федеральный закон от 10.01.2006 № 16-ФЗ (в ред. от 23.04.2012) «Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее — Федеральный закон № 16-ФЗ);
• Федеральный закон от 17.05.2007 № 84-ФЗ (в ред. от 06.12.2011) «О внесении изменений в статьи 5 и 23 Федерального закона "Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", статью 89 части первой Налогового кодекса Российской Федерации и статьи 288.1 и 385.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».

Высокотехнологичные отрасли предполагалось развивать с помощью внедрения так называемых инноваций, направленных на реализацию результатов законченных научных исследований и разработок либо иных научно-технических достижений в новые или усовершенствованные продукты, технологические процессы, используемые в практической деятельности, а также связанные с этим дополнительные научные исследования и разработки.

Создание свободных экономических зон (СЭЗ) в 1990 г. было регламентировано Постановлением Верховного Совета РСФСР от 14.07.1990 № 106-1 «О создании зон свободного предпринимательства», а также Указом Президента РФ от 04.06.1992 № 548 (в ред. от 29.08.2001) «О некоторых мерах по развитию свободных экономических зон (СЭЗ) на территории Российской Федерации». Как показала практика, заявленные при создании СЭЗ основные цели не были достигнуты, потому что компании регистрировались на соответствующей территории, пользовались полученными привилегиями, а деятельность свою осуществляли за ее пределами. По сути, это были первые офшоры внутри страны.

В настоящее время Правительство РФ пытается улучшить инвестиционный климат. Законодательная база для ОЭЗ совершенствуется, при этом следует учесть следующее: так как на практике законы не всегда исполняются, то вслед за усовершенствованием законодательства более изощренным и сложным становится поиск путей уклонения от уплаты налогов, утаивания части прибыли владельцами компаний и т. п.

Решение о создании или прекращении существования ОЭЗ принимается только Правительством РФ по результатам проведения открытого конкурса по отбору заявок на создание ОЭЗ и оформляется в виде постановления. Для того чтобы создать особую экономическую зону, высший исполнительный орган государственной власти субъекта РФ совместно с исполнительно-распорядительным органом муниципального образования подает в Правительство РФ заявку с обоснованием целесообразности и эффективности ее создания для решения задач федерального, регионального и местного значения.

28.12.2009 вступил в силу Федеральный закон от 25.12.2009 № 340-ФЗ (в ред. от 30.11.2011) «О внесении изменений в Федеральный закон "Об особых экономических зонах в Российской Федерации" и отдельные законодательные акты Российской Федерации». Внесенные Президентом РФ поправки значительно повышают инвестиционную привлекательность таких территорий. Например, с 01.01.2010 более чем в три раза снижен минимальный объем инвестиций для того, чтобы стать резидентом промышленно-производственной ОЭЗ.

На сегодняшний день на территории уже созданных особых экономических зон зарегистрировано 54 резидента, объем инвестиций составил свыше 5 млрд руб. Основные показатели функционирования ОЭЗ представлены в таблице.

О статусе резидента ОЭЗ

Получить статус резидента ОЭЗ могут как коммерческие организации (за исключением унитарных предприятий и иностранных организаций), так и индивидуальные предприниматели.

Резидентом промышленно-производственной ОЭЗ признается коммерческая организация (за исключением унитарного предприятия), зарегистрированная в соответствии с законодательством РФ на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона, заключившая с органами управления соглашение о ведении промышленно-производственной деятельности в порядке и на условиях, предусмотренных Федеральным законом № 116-ФЗ. 

Резидентом технико-внедренческой ОЭЗ признаются индивидуальный  предприниматель или коммерческая организация (за исключением унитарного предприятия), зарегистрированные в соответствии с законодательством РФ на территории муниципального образования (в границах которого расположена особая экономическая зона) и заключившие с органами управления особыми экономическими зонами соглашение о ведении технико-внедренческой деятельности в порядке и на условиях, предусмотренных Федеральным законом № 116-ФЗ.

Резидентами туристско-рекреационной ОЭЗ признаются индивидуальный предприниматель, коммерческая организация (за исключением унитарного предприятия), зарегистрированные в соответствии с законодательством РФ на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона (на территории одного из муниципальных образований, если туристско-рекреационная особая экономическая зона расположена на территориях нескольких муниципальных образований), и заключившие с органами управления особыми экономическими зонами соглашение об осуществлении туристско-рекреационной деятельности в порядке и на условиях, предусмотренных Федеральным законом № 116-ФЗ.

Резидентом портовой ОЭЗ признается коммерческая организация (за исключением унитарного предприятия), зарегистрированная в соответствии с законодательством РФ на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона (на территории одного из муниципальных образований, если портовая ОЭЗ расположена на территориях нескольких муниципальных образований), и заключившая с органами управления особыми экономическими зонами соглашение об осуществлении деятельности в портовой ОЭЗ в порядке и на условиях, которые предусмотрены Федеральным законом № 116-ФЗ.

Органы управления ОЭЗ сообщают сведения о регистрации коммерческой организации или индивидуального предпринимателя в качестве резидента ОЭЗ в налоговый и таможенный органы в течение дня, следующего за днем регистрации, а также направляют в данные органы копию соглашения об осуществлении (ведении) промышленно-производственной деятельности.

Лишение лица статуса резидента ОЭЗ допускается только в судебном порядке в случаях, предусмотренных Федеральным законом № 116-ФЗ,  и влечет за собой прекращение действия соглашения об осуществлении (ведении) промышленно-производственной, технико-внедренческой, туристско-рекреационной деятельности или деятельности в портовой особой экономической зоне.

При ведении резидентом промышленно-производственной деятельности существенными нарушениями являются:

• непредставление в органы управления особыми экономическими зонами в срок, установленный соглашением о ведении промышленно-производственной деятельности, проектной документации для проведения ее экспертизы и согласования;
• неосуществление капитальных вложений в объеме и в сроки, предусмотренные соглашением о ведении промышленно-производственной деятельности;
• осуществление на территории ОЭЗ предпринимательской деятельности, не предусмотренной соглашением о ведении промышленно-производственной деятельности.

Согласно положениям ст. 30 Федерального закона № 116-ФЗ существенным нарушением резидентом условий соглашения о ведении технико-внедренческой деятельности является осуществление на территории ОЭЗ предпринимательской деятельности, не предусмотренной соглашением. Такое нарушение служит основанием для расторжения судом указанного соглашения.

Существенными нарушениями резидентом ОЭЗ условий соглашения об осуществлении туристско-рекреационной деятельности являются:

• непредставление в органы управления особыми экономическими зонами в срок, установленный соглашением об осуществлении туристско-рекреационной деятельности, проектной документации для проведения ее экспертизы и согласования;
• неосуществление капитальных вложений в объеме и в сроки, которые предусмотрены соглашением об осуществлении туристско-рекреационной деятельности;
• осуществление в особой экономической зоне предпринимательской деятельности, не предусмотренной соглашением об осуществлении туристско-рекреационной деятельности.

Существенными нарушениями резидентом портовой ОЭЗ условий соглашения об осуществлении деятельности в портовой особой экономической зоне являются:

• непредставление в органы управления особыми экономическими зонами в срок, установленный таким соглашением, проектной документации и результатов инженерных изысканий для проведения их государственной экспертизы;
• неосуществление капитальных вложений в объеме и в сроки, предусмотренные таким соглашением;
• осуществление в особой экономической зоне, не предусмотренной таким соглашением, предпринимательской или иной деятельности;
• непредставление в органы управления особыми экономическими зонами в установленный срок сведений, содержащихся в бухгалтерской отчетности, налоговой отчетности, данных регистров бухгалтерского учета, необходимых для осуществления контроля исполнения такого соглашения.

Виды деятельности

Какую же деятельность может осуществлять резидент на территории особой экономической зоны? Виды предпринимательской деятельности, которую резиденты вправе вести на территории ОЭЗ, зависят от их типа и осуществляются в пределах, предусмотренных соответствующими соглашениями (ст. 10 Федерального закона № 116-ФЗ).

Так, резидент промышленно-производственной особой экономической зоны вправе вести на территории ОЭЗ только промышленно-производственную деятельность в пределах, предусмотренных соглашением о ведении промышленно-производственной деятельности. Для целей Федерального закона № 116-ФЗ под промышленно-производственной деятельностью понимаются производство и (или) переработка товаров (продукции) и их реализация.

Резидент технико-внедренческой ОЭЗ вправе вести на данной территории только технико-внедренческую деятельность в пределах, предусмотренных соответствующим соглашением.

Для целей  Федерального закона № 116-ФЗ под технико-внедренческой деятельностью понимаются создание и реализация научно-технической продукции, доведение ее до промышленного применения, включая изготовление, испытание и реализацию опытных партий, а также создание программных продуктов, систем сбора, обработки и передачи данных, систем распределенных вычислений и оказание услуг по внедрению и обслуживанию таких продуктов и систем.

Резидент туристско-рекреационной ОЭЗ вправе осуществлять в особой экономической зоне только туристско-рекреационную деятельность в пределах, предусмотренных соответствующим соглашением. Для целей Федерального закона № 116-ФЗ под туристско-рекреационной деятельностью понимаются: деятельность юридических лиц, индивидуальных предпринимателей по строительству, реконструкции, эксплуатации объектов туристской индустрии, объектов, предназначенных для санаторно-курортного лечения, медицинской реабилитации и отдыха граждан, а также туристская деятельность и деятельность по разработке месторождений минеральных вод, лечебных грязей и других природных лечебных ресурсов, их добыче и использованию, в том числе деятельность по санаторно-курортному лечению и профилактике заболеваний, медицинской реабилитации, организации отдыха граждан, промышленному розливу минеральных вод. Резидент портовой особой экономической зоны вправе осуществлять в ОЭЗ только портовую деятельность, а также в предусмотренных соглашением об осуществлении деятельности в портовой особой экономической зоне случаях деятельность по строительству, реконструкции и эксплуатации объектов инфраструктуры морского порта, речного порта, аэропорта. Для целей Федерального закона № 116-ФЗ под портовой деятельностью понимаются следующие, осуществляемые на территориях морских портов, речных портов, аэропортов, виды деятельности:

• погрузочно-разгрузочные работы;
• складирование и хранение товаров, а также оказание транспортно-экспедиторских услуг;
• снабжение и снаряжение судов или воздушных судов, в том числе судовыми припасами, бортовыми запасами, оснащение судов или воздушных судов;
• ремонт, техническое обслуживание, модернизация морских и речных судов, воздушных судов, авиационной техники, в том числе авиационных двигателей и других комплектующих изделий;
• переработка водных биологических ресурсов;
• операции по подготовке товаров к продаже и транспортировке (упаковка, сортировка, переупаковка, деление партии, маркировка и тому подобные операции);
• простые сборочные и иные операции, осуществление которых существенно не изменяет состояние товара, в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством РФ;
• биржевая торговля товарами;
• оптовая торговля товарами;
• обеспечение функционирования объектов инфраструктуры портовой ОЭЗ.

Особенности налогообложения

Резиденты промышленно-производственных ОЭЗ вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент в отношении собственных основных средств, но не выше 2 (ст. 259 НК РФ). Во всех ОЭЗ налогоплательщики также могут экономить на расходах на научные исследования и опытно-конструкторские работы (НИОКР). Например, в соответствии с абз. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ расходы на НИОКР (в том числе не давшие положительного результата), произведенные налогоплательщиками-организациями, зарегистрированными и работающими на территориях ОЭЗ, признаются в отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Указанный порядок распространяется не только на резидентов особой экономической зоны, но и на организации, зарегистрированные и работающие на территории ОЭЗ.

Отношения, возникающие при создании и функционировании зон с учетом их специфического географического положения и значения для геополитических интересов страны, а также в целях создания благоприятных условий для социально-экономического развития Магаданской и Калининградской ОЭЗ, регулируются соответственно Федеральным законом № 104-ФЗ и Федеральным законом № 16-ФЗ. Порядок налогообложения в данных зонах отличается от установленного Федеральным законом № 116-ФЗ. Так, до 31.12.2006 в соответствии со ст. 5 Федерального закона № 104-ФЗ действовало положение, при котором при осуществлении хозяйственной деятельности в пределах Магаданской области участники экономической зоны освобождаются от уплаты налогов в части, поступающей в федеральный бюджет, за исключением отчислений в ПФР и ФСС России. В настоящее время (в период с 01.01.2007 по 31.12.2014) участники этой экономической зоны при осуществлении ими хозяйственной деятельности на территории ОЭЗ и в пределах Магаданской области освобождаются от уплаты налога на прибыль, инвестируемую в развитие производства и социальной сферы на территории данной области. Эти льготы предоставляются, если участники зоны ведут отдельный учет операций финансово-хозяйственной деятельности, осуществляемых ими в пределах ОЭЗ и самой области.

В свою очередь, согласно ст. 17 Федерального закона № 16-ФЗ в Калининградской области применяется особый порядок уплаты налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций резидентами, установленный ст. 288.1, 385.1 НК РФ. Иные федеральные, региональные и местные налоги и сборы, а также взносы в государственные внебюджетные фонды уплачиваются в соответствии с законодательством РФ, законодательством Калининградской области и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления. В течение первых шести лет с момента включения юридического лица в реестр резидентов ОЭЗ прибыль, полученная от реализации инвестиционного проекта, облагается по нулевой ставке. На сегодняшний день ставка налога на прибыль составляет 20 %. Таким образом, при условии, что будут соблюдены требования абз. 2, 3 п. 1 ст. 284 НК РФ (то есть размеры поступлений в федеральный и региональный бюджеты в долевом соотношении не изменятся), ставка составит 10 %.

Ряд льгот по налогу на прибыль в части налогообложения инновационной деятельности предусматривается также ст. 251 НК РФ. На основании положений подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы:

1) в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования;

2) в виде инвестиций, полученных:

• при проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном законодательством РФ;
• от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения, при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения;

3) в виде средств, полученных из Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития, Российского гуманитарного научного фонда, Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере, Федерального фонда производственных инноваций.

В отношении налога на имущество НК РФ предусматривает льготирование в виде освобождения от налогообложения на определенный срок (ст. 381 НК РФ) и уменьшения налоговой ставки (ст. 385.1 НК РФ). Так, от обложения налогом на имущество организаций освобождаются организации в отношении имущества, учитываемого на балансе организации — резидента ОЭЗ, созданного или приобретенного в целях ведения деятельности на территории ОЭЗ и расположенного на данной территории, в течение пяти лет с момента постановки на учет этого имущества (п. 17 ст. 381 НК РФ).

В свою очередь, на основании положений ст. 385.1 НК РФ налог на имущество организаций, созданное или приобретенное в рамках реализации инвестиционного проекта, в течение первых шести лет со дня включения юридического лица в реестр резидентов ОЭЗ взимается по ставке 0 %. На протяжении следующих шести лет налоговая ставка по данному налогу в отношении указанного имущества будет составлять величину, установленную законом Калининградской области и уменьшенную на 50 %. Такие послабления не касаются стоимости имущества, созданного или приобретенного для реализации инвестиционного проекта, которое используется для производства товаров (работ, услуг), не имеющих отношения к инвестиционному проекту.

На основании положений п. 9 ст. 395 НК РФ от обложения земельным налогом освобождаются организации — резиденты ОЭЗ сроком на пять лет с момента возникновения права собственности на земельный участок, предоставленный резиденту ОЭЗ любого типа.

Льготные условия налогообложения инновационной деятельности предусмотрены также гл. 26.2 «Упрощенная система налогообложения» НК РФ и гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ.

На основании положений ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения вправе уменьшать полученные доходы на следующие расходы:

• на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора;
• патентование и (или) оплату правовых услуг по получению правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности, включая средства индивидуализации;
• научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, признаваемые таковыми в соответствии с п. 1 ст. 262 НК РФ.

Относительно льгот по НДС необходимо отметить факт принятия Федерального закона от 19.07.2007 № 195-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности» (далее — Федеральный закон № 195-ФЗ). В соответствии с Федеральным законом № 195-ФЗ с 01.01.2008 освобождены от обложения НДС передача исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также передача прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора (подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ).

С 01.01.2008 освобождение распространяется также на выполнение организациями научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, относящихся к созданию новой продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий (подп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ), если в состав данных работ включаются следующие виды деятельности:

• разработка конструкции инженерного объекта или технической системы;
• разработка новых технологий. Как указано в подп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ, новые технологии — это способы объединения физических, химических, технологических и других процессов с трудовыми процессами в целостную систему, производящую новую продукцию (товары, работы, услуги);
• создание опытных (не имеющих сертификата соответствия) образцов машин, оборудования, материалов, обладающих характерными для нововведений принципиальными особенностями и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения их в технической документации.

Таким образом, резиденты, как и другие хозяйствующие субъекты, расположенные на территории ОЭЗ, кроме использования конкретно определенных НК РФ смягчающих норм именно для резидентов ОЭЗ вправе применять льготирующие нормы ст. 149, 251, 346.16 НК РФ.

В целях дальнейшего стимулирования инновационной деятельности Правительство РФ планирует установить дополнительные льготы и внести дальнейшие изменения в следующие главы НК РФ:

• гл. 21 «Налог на добавленную стоимость»;
• гл. 25 "Налог на прибыль организаций";
• гл. 26.2 «Упрощенная система налогообложения».

К вопросу о неоднородности налоговых режимов

Льготы, предоставляемые резидентам ОЭЗ, различаются в зависимости от расположения особой экономической зоны.

В Санкт-Петербурге действует освобождение от транспортного, земельного налогов и налога на имущество, установленная ставка налога на прибыль — 20 %. При этом существуют договорные обязательства, по которым рецензенты должны:

реинвестировать высвобожденные средства в развитие организации;

обеспечивать занятость сотрудников;

сохранять и увеличивать количество рабочих мест.

В числе дополнительных условий вхождения в состав ОЭЗ — ведение деятельности по созданию и реализации научно-технической продукции, доведение ее до промышленного применения. Напомним, что специализация данной ОЭЗ — производство программного обеспечения, средств связи и бытовой электронной аппаратуры, автоматизированных систем управления технологическими процессами (АСУТП), медицинской техники, а также разработка и производство аналитических приборов.

В Дубне, Томске и Зеленоградском АО налоговые льготы, дополнительные условия вхождения и ограничения по использованию налоговой экономии аналогичны Санкт-Петербургской ОЭЗ. В Томске и Зеленоградском АО дополнительным условием вхождения резидента в состав ОЭЗ является также отсутствие филиалов и отделений.

В Липецке и Елабуге к льготам относятся освобождение от транспортного, земельного налогов и налога на имущество, налог на прибыль — 20 %, а также ускоренная амортизация. К дополнительным условиям вхождения помимо названных выше добавляется осуществление инвестиций на сумму не менее 400 млн руб.

В Калининградской ОЭЗ нет ограничений по использованию налоговой экономии. Резиденты освобождаются от налогов на прибыль и имущество, но при этом должны осуществить инвестиции на сумму не менее 150 млн руб.

В Магаданской ОЭЗ резиденты освобождаются от налога на прибыль. При этом у них к дополнительным условиям вхождения относятся получение прибыли только от деятельности на территории ОЭЗ и размещение не менее 75 % основных фондов на территории Магаданской области. К этому добавляется инвестирование в развитие производства и социальной сферы на территории Магаданской области.

Как видим, наиболее удобное налогообложение в настоящее время на территориях Магаданской и Калининградской ОЭЗ, но там же существуют и значительные ограничения. Калининградская ОЭЗ привлекательна своей близостью к Европе и значительными налоговыми льготами. Однако обязанность выполнить довольно затратную инвестиционную программу для получения льгот делает эту ОЭЗ доступной только для крупного бизнеса. В Магаданской ОЭЗ фактически введен запрет на торговлю с нерезидентами ОЭЗ, что делает использование этой территории в целях налогового планирования неинтересным.

В качестве примера рассмотрим налогообложение ОЭЗ Республики Татарстан.

ПРИМЕР 1

Аналитики обращают внимание на то, что положения абз. 5 п. 1 ст. 284 НК РФ не могут применяться самостоятельно (без включения их в закон субъекта РФ). Для Республики Татарстан таким законом является Закон Республики Татарстан от 10.02.2006 № 5-ЗРТ (в ред. от 09.01.2009 № 2-ЗРТ) «Об установлении налоговой ставки по налогу на прибыль для организаций — резидентов особой экономической зоны промышленно-производственного типа, созданной на территории Елабужского района Республики Татарстан» (далее — Закон Республики Татарстан № 5-ЗРТ).

Закон Республики Татарстан № 5-ЗРТ имеет две статьи:

• налоговая ставка по налогу на прибыль организаций в части, зачисляемой в бюджет Республики Татарстан, с момента принятия Закона Республики Татарстан № 5-ЗРТ понижается до 13,5 % для организаций — резидентов особой экономической зоны промышленно-производственного типа, созданной на территории Елабужского района Республики Татарстан;
• Закон Республики Татарстан № 5-ЗРТ вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и утрачивает силу с 01.01.2016.

В действующей редакции Закона Республики Татарстан № 5-ЗРТ в ст. 1 отсутствует указание о том, что понижение налоговой ставки применяется при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории особой экономической зоны.

Изменения Закона Республики Татарстан № 5-ЗРТ, требующие ведения раздельного учета, вступают в силу только с января 2010 г. и, по мнению финансистов, обратной силы не имеют. Следовательно, при исчислении налога на прибыль организаций за 2008–2009 гг. применяется пониженная ставка в прежнем порядке (без раздельного учета).

 Налогообложение резидентов ОЭЗ осуществляется по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах (ст. 36 Федерального закона № 116-ФЗ). На основе указанной нормы было внесено несколько изменений в НК РФ.

В соответствии с Федеральным законом от 22.07.2005 № 117-ФЗ (в ред. от 06.12.2011) «О внесении изменений в некоторые законодательные акты в связи с принятием Федерального закона "Об особых экономических зонах в Российской Федерации"» особенности налогообложения резидентов ОЭЗ были отражены в ст. 241, 259, 381, 395 НК РФ.

ПРИМЕР 2

Механизм ускоренной амортизации

В целях налогообложения прибыли резиденты промышленно-производственных и туристско-рекреационных ОЭЗ согласно подп. 3 п. 1 ст. 259.3 НК РФ имеют дополнительные льготы. Они вправе в отношении собственных основных средств к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 2. Таким образом, у резидентов только двух типов ОЭЗ, промышленно-производственных и туристско-рекреационных, стоимость основного средства в налоговом учете может списываться на расходы в два раза быстрее. С учетом того, что резиденты указанных ОЭЗ могут воспользоваться своим правом, а могут и не использовать его, в учетной политике резидента, применяемой в целях налогообложения прибыли, в случае использования механизма ускоренной амортизации необходимо определить размер специального коэффициента.

Например, организация — резидент туристско-рекреационной ОЭЗ в январе 2010 г. приобрела основное средство стоимостью 118 000 руб. (НДС — 18 000 руб.) и в том же месяце ввела его в эксплуатацию. Объект основных средств в соответствии с  Классификацией основных средств  входит в состав 3-й амортизационной группы, приказом по организации установлен срок его полезного использования — 42 месяца.

Учетной политикой резидента для собственных основных средств предусмотрен механизм ускоренной амортизации с коэффициентом 2. Начисление амортизации производится линейным способом.

Ежемесячная норма амортизации собственного амортизируемого основного средства, определенная с учетом срока полезного использования и специального коэффициента, будет равна 4,76 % ((1 / 42 мес.) × 100 % × 2).

В составе налоговых расходов ежемесячно в течение 21 месяца (вместо 42) резидент будет учитывать амортизационные отчисления в размере 4762 руб. ((118 000 руб. — 18 000 руб.) × 4,76 % / 100 %).

Выводы

Обязательное условие эффективного функционирования ОЭЗ — создание необходимой инфраструктуры за счет бюджетных средств (федеральных и региональных). Возможно, это главная проблема на пути формирования ОЭЗ, так как роль бюджетных инвестиций на всем протяжении российских реформ всегда недооценивалась, а их доля в общем объеме инвестиций в основной капитал сохраняет тенденцию к снижению. Однако бюджетные ресурсы не являются единственным источником для формирования объектов инфраструктуры. Эта проблема может решаться путем предоставления инфраструктурных концессий частным инвесторам.

В настоящее время деятельность ОЭЗ в России является наиболее законодательно защищенной и относительно хорошо регламентированной. Существующие правовые механизмы позволяют компаниям в достаточной степени раскрывать свой инновационный потенциал, развивать социально ориентированные проекты.

Несмотря на неоднозначность и неустойчивость финансово-инвестиционного климата в России, в ОЭЗ прилагаются все усилия привлечения как отечественного, так и иностранного капитала. Многие известные мировые компании готовы к сотрудничеству с российскими особыми экономическими зонами. На практике это означает стимул для реального развития отраслей отечественной экономики и улучшения уровня жизни россиян, проживающих в этих областях.