ПЛАНИРОВАНИЕ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

В данной статье будут рассмотрены основные способы планирования налогообложения прибыли предприятий и групп компаний, находящихся на общем режиме налогообложения, то есть уплачивающих налог на прибыль по ставке 24%. При этом необходимости включать в схемы внутренние или зарубежные офшоры нет, что является их преимуществом в свете последних действий государства по ужесточению «борьбы» с ними. Впрочем, при необходимости в рамки схемы можно вписать и офшоры.

Схемы возникли в реальной предпринимательской практике, поэтому некоторые их элементы наверняка знакомы многим читателям нашего журнала. Мы предлагаем обсудить их нюансы и налоговые риски.

Традиционные способы планирования налога на прибыль

Традиционно для снижения или отсрочки платежей по налогу на прибыль используются следующие способы:

·         перенос налогооблагаемой базы на льготный налоговый режим либо на предприятие с меньшим уровнем налоговой нагрузки;

·         формирование резервов (в частности, резерва по сомнительным долгам), что позволяет более равномерно распределять налоговую нагрузку по налоговым периодам, то есть, по сути, получать отсрочку по налогу на прибыль;

·         учетная политика — использование нелинейной амортизации, кассовый  метод учета доходов и расходов и другие способы;

·         приобретение основных средств с помощью лизинга — возможность применения ускоренной амортизации с коэффициентом до 3;

·         использование метода замены отношений при продаже основных средств.

Субъекты льготного налогообложения

Итак, суть первого способа состоит в переносе прибыли предприятия (группы предприятий), применяющего общую (традиционную) систему налогообложения, на субъектов льготного налогообложения, а затем — в ее возврате в собственные средства этого же или другого предприятия, например управляющей компании холдинга, аккумулирующей его прибыль, без уплаты дополнительных налогов.

В настоящее время по российскому законодательству к субъектам льготного налогообложения (СЛН) относится довольно большое число предприятий и предпринимателей:

1. Предприятия и индивидуальные предприниматели[1], перешедшие на упрощенную систему налогообложения (как правило, для целей данной схемы уплачивающие единый налог по ставке 6% с доходов).
2. Предприятия и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход При уплате ЕНВД все основные налоги заменяются уплатой фиксированной (как правило, небольшой в сравнении с размером прибыли крупного предприятия) суммы «вмененного» налога, которая зависит не от доходов и расходов «вмененщика», а от величины показателя базовой доходности (торговая площадь, количество занятых работников или эксплуатируемых автомобилей, количество мест торговли и т.п.). ЕСН также заменяется на платеж в Пенсионный фонд в размере 14% от фонда оплаты труда.

3.      Индивидуальные предприниматели на общем режиме налогообложения. Ведение бизнеса в форме индивидуального предпринимателя дает возможность сэкономить еще и на НДФЛ и ЕСН с личных доходов физического лица, так как оба эти налога можно рассматривать как аналог налога на прибыль у организаций, а после их уплаты ИП может распорядиться доходом по своему усмотрению. Интересные возможности создает «двойственность природы»: ИП — физическое лицо и одновременно субъект предпринимательской деятельности (в частности, на предпринимателей не распространяются требования по соблюдению кассовой дисциплины, и наличными денежными средствами, полученными в процессе осуществления предпринимательской деятельности, ИП распоряжается свободно).

4.      Предприятия, в уставном капитале которых участие общественной организации инвалидов (ООИ) составляет 100%, среднесписочная численность инвалидов среди работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25 %. Налог на прибыль у таких организаций будет снижаться путем перечисления средств в ООИ на социальную защиту инвалидов, причем целями социальной защиты инвалидов также являются направление средств на содержание общественной организации инвалидов (подп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ). Затем средства, направленные в ООИ, как правило, реинвестируются в предприятие через взнос в уставный капитал или безвозмездную передачу имущества. Оба способа к дополнительному налогообложению не приводят.

Заметим, что в штат такого предприятия совершенно не обязательно принимать множество инвалидов, напротив, делать этого не рекомендуется из-за риска признания их приема на работу притворной сделкой, осуществленной исключительно с целью получения налоговых льгот. С целью соблюдения предельного количества инвалидов в среднесписочной численности работников и их доли в фонде оплаты труда в штате может вообще числиться только один работник-инвалид (директор), всех остальных он может привлечь по схеме аутсорсинга (договор о предоставлении работников), или они могут работать в неинвалидной организации-субподрядчике. Правомерность использования инвалидными организациями труда работников сторонних организаций и правомерность применения льгот в этом случае подтверждается судебной практикой (постановление Президиума ВАС РФ от 27 ноября 2001 г. № 8358/00).

5.      Предприятия, зарегистрированные в низконалоговых регионах, сохранившие в том или ином виде льготы по налогу на прибыль. С 1 января 2004 года власти субъектов РФ потеряли право предоставлять некоторым категориям предприятий любые льготы по уплате налога в региональный и местные бюджеты (теперь налоговую ставку могут снизить не более чем на 4%, что малопривлекательно по сравнению с другими вариантами льготных налоговых режимов). Да и федеральная власть теперь как никогда негативно относится к региональным льготам без реальных сопоставимых по размеру инвестиций в экономику соответствующих регионов, что ярко проявилось в «деле "ЮКОСа"». Однако фактически региональные льготы все же даются — через систему субвенций из бюджета: предприятие фактически работает в одном регионе, а регистрируется в другом, низконалоговом. Никаких региональных льгот фирме не предоставляется, и все налоги она платит в бюджет в полном объеме. Затем в виде субвенции на развитие бизнеса ей возвращают 70–80% от суммы налогов. Получается, предприятие платит всего 20–30% налогов, а регион, в котором оно фактически находится, не получает ничего (недобросовестная налоговая конкуренция).

6.      Своеобразным СЛН можно считать и убыточные предприятия, имеющие в текущем или прошлых налоговых периодах убытки (от основного вида деятельности) по налоговому учету. Перенося прибыль прибыльного предприятия на баланс убыточного, мы фактически используем его убытки для снижения налога прибыльного предприятия, поскольку налог на прибыль платится не по отдельным операциям, а по деятельности в целом.

7.      В качестве льготного предприятия можно использовать и зарубежные офшоры. Правда, смысл в этом есть только при очень крупном масштабе бизнеса: слишком высоки расходы на регистрацию и сопровождение офшоров, особенно в более-менее престижных юрисдикциях. Ведение предприятием внешнеэкономической деятельности — желательное, но не обязательное условие, так как есть схемы, позволяющие применять зарубежные офшоры для налогового планирования внутрироссийских операций.

Не секрет, что многие российские предприниматели традиционно используют в качестве СЛН фирмы-«однодневки» (в лучшем случае — формально «добросовестные» компании, имеющие контрагентов-«однодневок»). Однако, по нашему мнению, практику, когда в той или иной налоговой схеме на любом из этапов появляется «однодневка», никоим образом нельзя отнести к правомерным способам налогового планирования. Это типичное уклонение от уплаты налогов (ст. 199 УК РФ), чреватое не только значительными налоговыми рисками (непризнание расходов и отказ в вычете по НДС), но и потерей всего бизнеса и личной свободы. Поэтому мы своим клиентам использование «однодневок» в качестве СЛН категорически не рекомендуем.

Перенос прибыли

На первом этапе заработанную предприятием прибыль (например, за квартал) необходимо перенести на льготный налоговый режим, то есть на одного из упомянутых выше СЛН. Способы такого переноса рассматриваются ниже.

Услуги, работы

Способ состоит в выполнении СЛН работ или оказании услуг предприятию ориентировочно на сумму его прибыли. Здесь наиболее важным является вопрос, о каких именно услугах и работах идет речь. Примерный перечень вариантов может быть таким:

·         услуги по управлению — с заключением договора передачи полномочий исполнительного органа, договора на организацию производства, договора на управление обособленным подразделением и т.п. (пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ);

·         услуги по предоставлению персонала (аутсорсинг);

·         консультационные услуги в сфере производства или управления производством, коммерческой деятельностью предприятия и т.п., содействие в привлечении финансирования;

·         посреднические услуги — агентский договор (договор комиссии) на закупку сырья и материалов или реализацию готовой продукции[2]. Обязанности СЛН — поиск контрагентов, заключение с ними договоров от имени и за счет принципала, ведение переговоров с ними, согласование условий договоров и цен, контроль за соблюдением условий договоров и т.п.;

·         юридические и информационные услуги (подп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ);

·         маркетинговые услуги — «расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг)» (подп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ), консультации по вопросам организации систем маркетинга и продаж;

·         автотранспортные услуги по перевозке пассажиров или грузов, а также услуги по техническому обслуживанию автотранспорта. В этом случае СЛН будет находиться не на упрощенной системе налогообложения, а на ЕНВД[3], что в данном случае гораздо выгоднее, поскольку сумма «вмененного» налога не зависит от размера доходов. Сюда же можно отнести расходы по осуществлению пакетирования  либо  переупаковке товаров в случае доставки товаров, например, в дальний регион, хранению товара и др. (конкретные виды затрат будут ясны после изучения логистики компании);

·         услуги по ведению бухгалтерского и налогового учета, подготовке и сдаче отчетности, по постановке, восстановлению бухгалтерского (финансового) учета, анализу хозяйственно-финансовой деятельности, оценке активов и пассивов, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, диагностика системы управленческого учета, бюджетирования и их автоматизации, индивидуальные консультации по вопросам управленческого учета, бюджетирования, применения МСФО и другим финансовым вопросам (подп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ);

·         различные работы по договору подряда (субподряда) (конкретный перечень работ определяется исходя из особенностей технологического процесса основного предприятия, например, на субподряд можно вывести один из его этапов);

·         услуги по кадровому консалтингу: анализ структуры персонала, разработка стратегии работы с персоналом; постановка работы службы персонала; организация документооборота кадровой службы; организация подбора персонала; отбор, оценка и развитие персонала; организация и сопровождение процесса сокращения рабочих мест; оценка морально-психологического климата и системы неформальных отношений (подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Возможны и другие варианты услуг (работ), которые зависят от специфики деятельности предприятия.

Особое внимание при заключении договоров, связанных с перечисленными либо иными расходами, необходимо уделять предмету и разделу, посвященному правам и обязанностям сторон. При этом следует достигать максимального сходства текста договора с соответствующими нормами НК РФ. В этом случае проверяющему налоговому органу будет сложнее обосновать свою позицию о непризнании данных расходов.

Как правило, стороны стремятся отнести произведенные расходы на оплату услуг или работ СЛН к косвенным. Это наиболее целесообразно, так как эти затраты уменьшают налогооблагаемую базу текущего периода. Поэтому при планировании сделок следует учитывать положения ст. 318 НК РФ.

Использование и обслуживание объектов основных средств и нематериальных активов

К этой группе вариантов можно отнести арендные и лицензионные платежи:

·         аренда (субаренда) помещений и оборудования, а также расходы, сопровождающие текущую деятельность компании. Устанавливается высокая сумма аренды, различные дополнительные услуги — мойка окон, уборка помещения в целом, вывоз мусора, плановые проверки электрооборудования,  абонентское обслуживание оргтехники. Сюда же можно отнести услуги по содержанию и эксплуатации, ремонту (из материалов заказчика) и техническому обслуживанию основных средств и иного имущества, а также поддержание их в исправном состоянии и т.п. (подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ);

·         лицензионные платежи за товарные знаки, знаки обслуживания, патенты на изобретения, промышленные образцы, ноу-хау и т.п., а также расходы на создание и сопровождение объектов интеллектуальной собственности (например, с заключением авторского договора заказа с СЛН (ст. 33 Закона РФ от 9 сентября 1993 г. № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах») (подп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ). Правда, организация не может отразить товарный знак как нематериальный актив, если он не зарегистрирован (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденного приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 91н). Однако в случае регистрации товарного знака и его использования организация получает стабильную статью расходов. Для этого достаточно помещать товарный знак на визитках сотрудников, в рекламе, на вывесках и т.п.

Выплата процентов по долговым обязательствам

Ясно, что в этом случае для определения величины процентов, признаваемых в качестве расходов, предприятию нет смысла пользоваться ставкой рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза (абз. 4 п. 1. ст. 269 НК РФ), ведь она невелика (в настоящий момент — 13% годовых) и постоянно снижается. Налоговый кодекс дает налогоплательщику инструмент налогового планирования, предусмотренный тем же пунктом ст. 269: расходом признаются все начисленные проценты при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале  на сопоставимых условиях. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в любую сторону от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, НК РФ понимает обязательства, выданные в той же валюте (в нашем случае — скорее всего, в рублях) на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичное обеспечение (в нашем случае — скорее всего, без обеспечения). На практике выражение «выданные на те же сроки» означает, что срок всех долговых обязательств должен быть одинаковым, вплоть до одного дня, а «в сопоставимых объемах» — значит, что суммы должны быть примерно равны. Звучит малопонятно, но все же ясно, что суммы займов 100 000 руб. и 115 000 руб. сопоставимы, а вот 100 000 руб. и 200 000 руб. — уже нет. Вообще же предприятие может воспользоваться в этом вопросе определенной свободой, данной ему налоговиками: «Порядок определения сопоставимости … определяется в учетной политике предприятия, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота» (подп. 1 п. 5.4.1. Методических рекомендаций по применению 25 главы НК РФ, утвержденных приказом МНС от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729). Мы рекомендуем воспользоваться тем же критерием сопоставимости, что предлагает НК РФ для определения сопоставимости процентов, — считать суммы сопоставимыми, если они отличаются друг от друга не более чем на 20%.

Необходимо помнить, что обязательства, соответствующие всем признакам сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов — физических и юридических лиц, налоговиками считаются несопоставимыми (подп. 1 п. 5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 НК РФ).

Итак, для отнесения на расходы в целях налогообложения любых, сколь угодно больших процентов (в том числе дисконтов по собственным векселям) налогоплательщик может использовать следующее:

•           установить в налоговой учетной политике предприятия, что начисленные проценты признаются расходами при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях, а также определить «порядок определения сопоставимости»;

•           выдать как минимум два сопоставимых долговых обязательства в одном квартале (месяце — для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли). Например, предприятие может получить два процентных займа от двух входящих в холдинг или неявно связанных с ним СЛН или физических лиц: в рублях, без обеспечения, на один и тот же срок и примерно на одну и ту же сумму под процентные ставки, отличающиеся не более чем на 20% друг от друга (лучше всего — под одну и ту же ставку процента);

•           регулярно начислять проценты за фактическое время пользования заемными средствами и вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего или инвестиционного) относить их на расходы.

Еще один (гораздо более выгодный) способ переноса прибыли через проценты по долговым обязательствам — использовать не СЛН, а обычное физическое лицо для получения дохода от реализации дисконтных векселей предприятия. В этом случае векселя продаются физическим лицом с большой прибылью, а налог на доходы не уплачивается, так как физическое лицо при определенных обстоятельствах получает имущественный налоговый вычет в сумме до 125 000 руб. в год, а если владеет векселем более трех лет — то без ограничений[4]. А предприятие-векселедатель относит на расходы сумму дисконта в полном размере, поскольку она является платой за заем, полученный на сопоставимых условиях.

Штрафные санкции

В соответствии с условиями заключенных договоров предприятие может выплачивать штрафные санкции в адрес СЛН:

·         одно предприятие (например, производственное) отгружает другому предприятию холдинга (например, торговому дому) продукцию (работы, услуги), причем договором предусматриваются значительные штрафные санкции (в т.ч.  пени) за нарушение условий оплаты, других договорных условий;

·         продукция (работы, услуги) оплачивается не полностью (остается очень небольшая задолженность);

·         право требования этой небольшой задолженности (вместе со штрафными санкциями) уступается СЛН по «номиналу»;

·         СЛН предъявляет претензию за неполную оплату и по договору предъявляет большие штрафные санкции должнику;

·        должник признает претензию, гасит долг и признает штрафные санкции, которые относит на затраты (при методе определения выручки по начислению — независимо от фактической оплаты), а СЛН уплачивает с них свои небольшие налоги (например, при «упрощенке» — единый налог по ставке максимум 6%[5]).

На основании норм ст. 333 Гражданского кодекса РФ суд уполномочен на пересчет суммы неустойки. Однако для этого необходимо само судебное разбирательство, инициатива стороны, права которой были нарушены. В данной же ситуации компания добровольно исполняет свои обязанности по уплате санкций, уменьшая тем самым базу текущего налогового периода. Существует высокая доля риска, что налоговый орган попытается доначислить НДС на эти средства, однако арбитражная практика в последнее время полностью на стороне налогоплательщиков: суммы штрафных санкций не облагаются НДС (постановление ФАС Уральского округа от 21 августа 2003 г. № Ф09-2548/03-АК, постановление ФАС Московского округа от 12 ноября 2003 г. № КА-А40/8947-03, постановление ФАС Северо-Западного округа от 20 ноября 2003 г. № А56-29845/03).

Механизм трансфертных цен

Использование трансфертных цен знакомо всем: СЛН помещается в цепочку движения товара от первоначального поставщика к конечному потребителю на любом из этапов (от поставки сырья, материалов, комплектующих до продажи готовой продукции). Например, предприятие часть своей продукции (работ, услуг) реализует не напрямую покупателям, а через СЛН. Такой СЛН может реализовывать товар за наличный расчет и уплачивать ЕНВД либо находиться на упрощенной системе налогообложения и продавать товар оптом покупателям, не являющимся плательщиками НДС. Таким образом, часть прибыли предприятия переносится на льготный (специальный) налоговый режим, где облагается по пониженной ставке 6% при упрощенной системе, или уплачивается небольшой фиксированный платеж единого налога на вмененный доход.

Условия применения способов переноса прибыли

Ключевое значение при использовании любых способов переноса прибыли имеют следующие обстоятельства:

1. Непритворный характер заключаемых сделок. Это значит, что СЛН (лично и/или через своих наемных работников) на самом деле, а не формально (фиктивно) должен выполнять те или иные функции, вытекающие из предметов заключаемых договоров с оптимизируемым предприятием.

На практике налогоплательщик может пойти «с конца»:

·         определить круг работников предприятия, которых целесообразно перевести на работу в качестве индивидуальных предпринимателей — СЛН или на работу по найму у СЛН (руководители, бухгалтеры, юристы, маркетологи, коммерсанты и т.д.);

·         исходя из их трудовых функций сформулировать предмет договора с СЛН (передачи полномочий исполнительного органа, ведения бухгалтерского учета, юридических или маркетинговых услуг, агентский и т.д.) и его обязанности;

·         перевести работников на работу в качестве индивидуальных предпринимателей — СЛН или в штат к СЛН;

·         далее те же работники будут реально выполнять те же функции, но уже в новом качестве.

2. Экономическая целесообразность расходов, то есть их связь с производством продукции (работ, услуг) предприятия или управлением производством, их направленность на извлечение дохода.

Каждая сделка должна иметь свой собственный экономический смысл, кроме уменьшения налоговой нагрузки предприятия, снижение налога может являться ее следствием, но не целью (тем более единственной). Любое построение не должно восприниматься со стороны как что-то явно придуманное для снижения налоговой нагрузки, необходимо иметь некое обоснование — легенду, желательно полностью подкрепленную юридическими документами (договорами, актами, перепиской и т.д.).

Кроме того, в штате предприятия не должно быть работников, трудовые обязанности которых дублируют хотя бы частично обязанности СЛН по договору оказания услуг (выполнения работ), иначе экономическая целесообразность понесенных расходов на оплату услуг (работ) СЛН может быть обоснованно поставлена под сомнение налоговым органом. В связи с этим может потребоваться корректировка должностных обязанностей некоторых работников предприятия (должностные инструкции, трудовые договоры).

3. Примерно рыночный уровень цен и неаффилированность (ст. 40 НК РФ). Если этого добиться не удается (например, прибыль оптимизируемого предприятия очень велика), СЛН и предприятие не должны быть взаимозависимыми лицами (ст. 20 НК РФ), не должны входить в одну группу лиц (Закон РСФСР от 22 марта 1991 г. № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»), сделки между ними не должны попадать в число сделок, в совершении которых имеется заинтересованность (Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», Устав предприятия). В частности, название СЛН не должно быть слишком созвучно названию основной фирмы, учредители и руководители также должны различаться и не быть взаимозависимыми лицами. При соблюдении этих условий применение налоговым органом права на контроль за ценами в соответствии со ст. 40 НК РФ будет затруднено. Проблематично будет и применение последнего ноу-хау налоговиков — подхода, использованного Генеральной прокуратурой РФ в «деле ЮКОСа», когда головная компания признана налогоплательщиком («фактическим владельцем нефтепродуктов») по сделкам ее аффилированных российских офшоров.

4. Самостоятельность СЛН. Индивидуальный предприниматель в отличие от штатного работника предприятия действует за свой счет, на свой страх и риск. Это значит, что, как правило, СЛН сам должен нести все расходы, связанные с оказанием своих услуг (выполнением работ), например, оплату труда своих помощников, секретарей, водителей, менеджеров, консультантов и иного пресонала; расходы на содержание служебного автомобиля, связь; аренду офиса и т.п. Более того, ИП-управляющий по договору передачи полномочий исполнительного органа может нести имущественную ответственность (субсидиарную) за сделки, заключенные им от имени предприятия. Все это — дополнительный аргумент в споре, если налоговый орган попытается доказать притворность сделок с СЛН или их нецелесообразность и переквалифицировать их, например, в трудовой договор или договор дарения.

По отношению к процентам по долговым обязательствам имеют место те же оговорки, что в и отношении услуг (работ): расходы на уплату процентов должны быть экономически обоснованными (например, заемные средства направляются на выплату заработной платы, налогов, оплату аренды, закупку товаров, сырья, материалов и т.п.); заемщик и займодавец не должны быть аффилированы; следует соблюдать требования ст. 40 НК РФ. При любых операциях с заемными средствами теперь нужно учитывать ситуацию, возникшую в связи с появлением Определения Конституционного суда № 169-О от 8 апреля 2004 г.[6], и отслеживать ее развитие (практику применения местным налоговым органом и арбитражными судами, проекты изменений в НК РФ, разъяснения Минфина и ФНС).

Итак, на первом этапе предприятие корректно перенесло свою налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на льготный налоговый режим одним из описанных способов. У СЛН полученные средства облагаются налогом по пониженным ставкам (а в ряде случаев —символическими налогами (ЕНВД)) или не облагаются вообще (доход физического лица от продажи дисконтного векселя в пределах имущественного налогового вычета). Далее необходимо перенесенную на льготный налоговый режим прибыль вернуть предприятию — реинвестировать в его оборот. О том, как это сделать, читайте в следующем номере журнала.

Статья основана на личном опыте автора. Вы можете задать свои вопросы автору на страницах информационного портала компании «ЛИСТИК и ПАРТНЁРЫ^ТМ» www.uba.ru или по электронной почте artem@uba.ru