Изменения в налогообложении в 2008 г.

Налог на прибыль

Изменения в порядке учета расходов по договорам добровольного страхования и договорам негосударственного пенсионного обеспечения.

Основным изменением в п. 16 ст. 255 НК РФ является положение по добровольному личному страхованию. До 2008 г. оно звучит следующим образом: «В случаях добровольного страхования указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам: … добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей». В соответствии с такой записью налоговые службы обращали внимание на то, чтобы в договорах страхования обязательно звучали слова «…в связи с исполнением трудовых обязанностей». Не было такой записи — налоговая инспекция не принимала в затраты для исчисления налога на прибыль. Если в договорах была такая запись, то страховые компании не выплачивали страховое вознаграждение, если страховой случай происходил в выходные дни, в отпуске и т.п. ситуациях.

В новой редакции, действующей с 2008 г., договор «добровольного личного страхования, предусматривающий выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица». Таким образом, такие договоры действуют вне связи с исполнением трудовых обязанностей. Кроме того, новая запись «в случаях причинения вреда здоровью» доказывается и определяется более четко, чем предыдущий термин — «утрата трудоспособности».

Изменения произошли и с величины взносов, включаемых в состав расходов. До 2008 г. эта величина составляет не более 10 тыс. руб. в год на одного работника. Так, например, если застрахованы были 10 работников, каждый на сумму 8 тыс. руб., то в расходы включались 80 тыс. руб. В новой редакции лимит расходов определяется в ином порядке. Сумма расходов рассчитывается как частное от деления общей суммы взносов, уплачиваемых по таким договорам, на количество застрахованных работников. Предположим, были застрахованы на разные суммы 20 работников организации. Общая сумма взносов составляет 350 тыс. руб. Исходя из новой редакции, в состав расходов можно включать величину взносов в размере, не превышающем 15 тыс. руб. в расчете на одного работника. В нашем примере в расходы можно будет включить только 300 тыс. руб. (15 тыс. руб. × 20). 50 тыс. руб. будут уплачены за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.

Критерии амортизируемого имущества

С 2008 г. амортизируемым имуществом будет признаваться имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 тыс. руб. Это изменение внесено в п. 1 ст. 257 НК РФ. Имущество стоимостью 20 тыс. руб. и меньше не будет считаться амортизируемым, и затраты по его приобретению можно будет признавать единовременно. Однако это изменение, очевидно, будет касаться только основных средств, приобретаемых с 1 января 2008 г. Имущество, приобретенное до этой даты, в пределах стоимости 10–20 тыс. руб., будет продолжать амортизироваться в действующем ранее порядке.

В связи с этим приобретение основных средств стоимостью до 20 тыс. руб. целесообразно отложить при возможности до 2008 г.

Амортизация легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов

В соответствии с п. 9 ст. 259 НК РФ в действующей до 2008 г. редакции определено, что при начислении амортизации легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов со стоимостью соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб. должен применяться понижающий коэффициент, то есть срок амортизации для них увеличивается вдвое.

С 2008 г. первоначальная стоимость указанных выше основных средств, в отношении которых используется понижающий коэффициент, увеличивается соответственно до 600 тыс. руб. и 800 тыс. руб. Опять-таки, новые критерии действуют только для легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов, приобретенных, начиная с 2008 г.

Налог на доходы физических лиц

Льгота, позволяющая не уплачивать НДФЛ с путевок (п. 9 ст. 217) 

В соответствии с действующей редакцией не облагается НДФЛ стоимость путевок, приобретенных за счет организации сотрудникам организации, членам их семей, а также инвалидам.

С 2008 г. не возникает НДФЛ при получении путевки и у бывших сотрудников организации, которые уволились в связи с выходом на пенсию.

Уточнена запись по поводу источника средств на приобретение путевок, не облагаемых НДФЛ. В действующей редакции для использования льготы нужно, чтобы у организации была прибыль в периоде приобретения путевки. Позиция налоговой службы была такой: если путевка приобреталась в I квартале, но прибыли за I квартал не было (или свободного остатка за прошлые периоды), то льгота не предоставлялась.

В новой редакции льгота будет применяться, если путевка оплачивается за счет средств, которые не учитываются при расчете налога на прибыль.

Поскольку путевки организациями приобретаются за счет прибыли, остающейся в их распоряжении, то наличие или отсутствие прибыли в данном отчетном (налоговом) периоде роли, начиная с 2008 г., не играет.

Налогообложение материальной выгоды

В НК РФ налогообложению так называемой материальной выгоды посвящена ст. 212. Если исходить из формального прочтения статьи, получается, что обязанность уплачивать НДФЛ с материальной выгоды лежит на заемщике, у которого эта выгода образуется. Однако уже с конца 2005 г. позиция Минфина РФ и налоговых служб изменилась в том плане, что ответственность за налогообложение материальной выгоды лежит на организации-займодателе. Это следует из писем Минфина РФ от 14 ноября 2005 г. № 03-05-01-04/356, от 2 апреля 2007 г. № 03-04-06-01/101, от 12 июля 2007 г. № 03-04-06-01/227. В новой редакции ст. 212 НК РФ эта ситуация получила четкость: «Определение налоговой базы… исчисление, удержание и перечисление налога осуществляется налоговым агентом…». Кроме того, материальная выгода по займам, полученным на покупку или строительство жилья, не будет облагаться НДФЛ с 2008 г.

Однако это право займополучатель получит только после представления соответствующих документов, свидетельствующих о праве собственности на жилье.

До момента представления документов доход по материальной выгоде должен облагаться по ставке 35 % (письмо Минфина РФ от 12 июля 2007 г. № 03-04-06-01/228).

Видимо, вопрос о налогообложении НДФЛ по договорам, заключенным до 2008 г., предстоит решить Минфину РФ.

Социальные вычеты по НДФЛ (ст. 219 НК РФ)

В соответствии с Федеральным законом № 216-ФЗ произошло несколько положительных изменений. Причем следует отметить, что социальные вычеты за 2007 г. будут предоставляться уже по новым правилам.

В соответствии с поправками социальный вычет можно получить по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, а также по договорам добровольного пенсионного страхования, причем как по договорам, которые заключены в свою пользу, так и по договорам, которые оформлены на супруга (супругу), родителей, детей.

Кроме того, вычет может быть получен не только по тем договорам добровольного медицинского страхования, которые оформлены на себя, но и по тем, которые оформлены на супругу (супруга), родителей или детей до 18 лет.

Установлены также новые лимиты для социальных вычетов.

Так, стоимость собственного обучения, стоимость лечения (кроме дорогостоящего), расходов на негосударственное пенсионное обеспечение и добровольное пенсионное страхование включаются по совокупности в единый лимит, по которому сумма вычета по этим видам в целом не может превысить 100 тыс. руб. Если одновременно есть несколько оснований для получения вычета, то налогоплательщик сам выбирает, по какому из расходов его заявить (в пределах 100 тыс. руб.).

Что касается затрат на благотворительность, стоимости обучения детей, дорогостоящего лечения, то лимит по ним не меняется:

• по затратам на благотворительность — в размере фактических расходов, но не более 25 % от суммы дохода в налоговом периоде;
• по стоимости обучения детей — не более 50 тыс. руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей;
• дорогостоящее лечение — в размере фактических расходов.

Налогообложение суточных при командировках

В соответствии с п. 12 ст. 264 к расходам на командировки, в целях включения в расходы по налогу на прибыль, относятся суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ. Такие нормы утверждены постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 93. Норма расхода в целях налогообложения прибыли установлена в размере 100 руб. в сутки.

Следует отметить, что эта норма не меняется уже 6 лет.

Сложнее обстоит дело с налогообложением суточных НДФЛ. Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат, связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов.

Казалось бы, под законодательством РФ следует понимать положения Трудового кодекса РФ, где в ст. 168 определено, что размер суточных определяется коллективным договором или локальным нормативным актом организации, к которому относится и приказ по организации.

Однако до настоящего времени позиция налоговых служб и Минфина РФ заключалась в следующем.

Поскольку специальных норм суточных только для целей НДФЛ не установлено, то использование в этих целях норм расходов на выплату суточных, утвержденных указанным выше постановлением № 93, не противоречит положениям НК РФ. При этом фактический размер суточных может превышать нормы, установленные указанным постановлением, но сумма суточных, превышающая 100 руб., будет являться объектом обложения НДФЛ. Такая точка зрения, в частности, высказана в свежем письме Минфина РФ от 24 августа 2007 г. № 03-04-06-02/164 и в ряде более ранних писем. И это несмотря на Постановление ВАС РФ 2005 г.

Как правило, в арбитражных процессах позиция Минфина РФ и налоговых служб проигрывалась, но их точка зрения не менялась.

Этому противостоянию с 2008 г. пришел конец. В соответствии с изменениями, внесенными в ст. 217 НК РФ Федеральным законом № 216-ФЗ, не будут подлежать налогообложению НДФЛ суточные, выплаченные с 1 января 2008 г., но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в командировке за пределами РФ.

Следует обратить внимание на то, что законодатель определил лишь верхнюю планку размера суточных. Таким образом, работодатель может в локальном акте (в приказе на командировку) варьировать этот размер в зависимости от должности командируемого, места командирования и т.д.

Очевидно, что с 2008 г. для зарубежных командировок не применяются нормы суточных, установленные для каждой страны, и будет действовать размер суточных, установленный локальным актом организации в пределах 2500 руб.

И для командировок в РФ, и для зарубежных командировок сохраняется возможность установления размера суточных свыше установленных норм. Однако с величины превышения будет возникать необходимость уплаты НДФЛ.

НДС

С 2008 г. налоговый период будет составлять не месяц, как до 2008 г., а квартал. Это изменение внес в ст. 163 НК РФ Федеральный закон от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования»

С 2008 г. будет действовать и еще одно изменение по налогу.

Согласно подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал передающая сторона обязана восстановить суммы входного НДС по этому имуществу, ранее принятые к вычету. Учредитель восстановленный НДС в расходах принять не может, поскольку НК РФ это не предусмотрено. В то же время принимающая сторона вправе принять НДС к вычету (величина налога отражается в документах, которыми оформляется передача имущества (п. 11 ст. 171 НК РФ)).

Получается, что у получателя имущества (принимающей стороны) формально появляется экономическая выгода.

С 2008 г., в соответствии с Федеральным законом № 216-ФЗ (подп. 3.1 п. 1 ст. 251), суммы НДС, принятые к вычету у принимающей стороны, не должны учитываться в составе доходов при исчислении налога на прибыль. Однако это положение начинает действовать с 2008 г. Получается, что в 2006 и в 2007 гг. принимающая организация должна была суммы, принятые к вычету, облагать налогом на прибыль.

При этом ни в 2006 г., ни в последующие годы не облагается налогом на прибыль имущество, полученное в виде взносов в уставный капитал (подп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).

ЕСН

Основными изменениями по этому налогу являются изменения, внесенные в подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ. Они вступают в действие с 2008 г.

В действующей редакции не было четко прописано, облагаются ли ЕСН расходы физического лица, которые связаны с выполнением работ по гражданско-правовому договору и которые ему возмещает организация (в частности, расходы по проезду и проживанию).

Правда, в последнее время (2005–2007 гг.) сложилась положительная арбитражная практика по этому вопросу (постановление Президиума ВАС РФ от 18 августа 2005 г. № 1443/05). С такой позицией согласились Минфин РФ и налоговые службы. С 2008 г. эта позиция определена в НК РФ.

Устранена неясность с уплатой авансовых платежей в IV квартале (п. 3 ст. 243 НК РФ). Формально из НК РФ следует, что в IV квартале перечислять ежемесячные авансовые платежи не нужно. Как сказано в действующей редакции НК РФ: «В течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу…». Обратимся к ст. 240 НК РФ, где определено: «Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года». Пункт 3 ст. 243 НК РФ в новой редакции будет звучать: «В течение отчетного (налогового) периода…», далее — прежний текст.